КС не стал разбираться, какой день считать днем выявления налоговой недоимки

Конституционный Суд РФ вынес Определение № 2165-О от 18 июля по жалобе организации на ряд положений НК РФ относительно сроков взыскания налогов.

Ранее ЗАО «Трест СевЗапСпецСтройМонтаж» успешно оспорило в первой и второй судебных инстанциях решение налогового органа, касающегося, в том числе, доначисления НДФЛ. Тогда суды пришли к выводу о пропуске налоговым органом предельного срока взыскания соответствующей недоимки, подлежащего исчислению с учетом дня выявления недоимки. Так, днем выявления недоимки они признали дату представления налогоплательщиком в налоговый орган справок по форме 2-НДФЛ.

Впоследствии кассация отменила вышеуказанные судебные акты в этой части. Третья инстанция сочла, что нижестоящие суды неверно определили день выявления недоимки. Как подчеркнула кассация, недоимка была выявлена лишь по результатам проведения выездной налоговой проверки.

В своей жалобе в высшую судебную инстанцию налогоплательщик подверг сомнению конституционность нескольких положений НК РФ:

• п. 3 ст. 46, определяющего сроки принятия решения о взыскании налога и обращения в суд с заявлением о взыскании налога;
• п. 4 ст. 69, устанавливающего сведения, содержащиеся в требовании об уплате налога;
• п. 1, 2 и 4 ст. 70, которые устанавливают сроки направления налогоплательщику (налоговому агенту) требования об уплате налога.

Кроме того, заявитель оспаривал конституционность п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ. Согласно этой норме кассационная арбитражная инстанция вправе отменить или изменить решения суда первой инстанции или апелляции полностью или частично и самостоятельно принять новый судебный акт, если нижестоящие суды установили все имеющие значение для дела фактические обстоятельства, но неправильно применили нормы права.

По мнению заявителя, оспариваемые им законоположения неконституционны, поскольку они допускают исчисление срока взыскания налога только со дня вступления в силу решения налогового органа по результатам выездной налоговой проверки, а также допускают принятие кассацией необоснованного решения, исходя исключительно из его усмотрения по делу.

Изучив материалы жалобы, Конституционный Суд РФ отказался принимать ее к рассмотрению. Как пояснил КС, спорные положения предусматривают конкретные сроки, которыми налоговый орган связан при принятии решения о взыскании налога с налогоплательщика (налогового агента). Так, ст. 70 НК РФ прямо устанавливает, что требование об уплате налога должно быть направлено налоговым органом не позднее 3 месяцев со дня выявления недоимки, и не связывает этот день лишь с датами проведения выездной налоговой проверки или датой принятия решения по ее результатам.

Относительно спорной нормы АПК РФ Суд отметил, что установленный ею порядок кассационного производства в арбитражных судах предусматривает возможность исправления третьей инстанцией ошибок нижестоящих судов. Он соответствует принципу процессуальной экономии и требованию эффективности судопроизводства, служит гарантией справедливого судебного разбирательства в разумный срок. Следовательно, оспариваемые заявителем нормы не нарушают его конституционные права.

Старший партнер, руководитель группы практик юридической фирмы INTELLECT Роман Речкин согласился с выводами Конституционного Суда РФ. «Позиция КС РФ в данном случае закономерна, поскольку претензии заявителя по существу связаны не с нормами закона и соответствием их Конституции РФ, а с его несогласием с тем, как арбитражные суды оценили определенные обстоятельства. Вопрос о том, что считать днем выявления недоимки (дату представления налогоплательщиком в налоговый орган справок по форме 2-НДФЛ либо дату вынесения решения по результатам проведения выездной налоговой проверки), – это, безусловно, не вопрос Конституционного Суда РФ. Еще меньшую перспективу в КС РФ имеет претензия ЗАО “Трест СевЗапСпецСтройМонтаж” к суду кассационной инстанции, который отменил судебные акты нижестоящих судов и вынес новый судебный акт. Ограничить полномочия кассационного суда на вынесение нового судебного акта по делу только потому, что этот новый судебный акт не нравится заявителю, конечно, недопустимо», – отметил он.

По словам эксперта, даже если заявитель не согласен с позицией кассационного суда по конкретному делу, он вправе оспорить судебные акты только в судебную коллегию ВС РФ. «Попытка заявителя в данном случае, используя КС РФ, пересмотреть невыгодный ему судебный акт арбитражного суда изначально шансов на успех не имела», – заключил Роман Речкин.

Руководитель налоговой практики юридической фирмы Five Stones Consulting, адвокат Екатерина Болдинова отметила, что в комментируемом определении КС РФ поддержал ранее сформированную практику о том, что выявить недоимку инспекторы могут только в рамках контрольных мероприятий. «Она отражается в соответствующих решениях, принимаемых по результатам проверок. Дата таких решений – это и есть дата выявления недоимки. Иные правила установлены для недоимки в виде излишне возмещенной ранее суммы налога, признаваемой таковой. В этой связи совершенно логичен вывод Суда о том, что ст. 70 НК РФ прямо устанавливает, что требование об уплате налога должно быть направлено налоговым органом не позднее 3 месяцев со дня выявления недоимки. И этот день не привязан лишь к датам проведения выездной налоговой проверки или дате принятия решения по ее результатам», – пояснила эксперт.

Ведущий юрист АБ «Юрлов и Партнеры» Никита Болтинский отметил, что КС подтвердил сложившуюся судебную практику о том, что недоимка по НДФЛ у налогового агента может быть выявлена налоговой инспекцией только по результатам выездной налоговой проверки, а не после получения справки 2-НДФЛ. «Действующим законодательством предусмотрено два основных сценария направления налогоплательщику требования об уплате налога. Согласно первому налогоплательщик подал налоговую декларацию, но не уплатил сумму налога, указанную в декларации. В таком случае требование направляется не позднее 3 месяцев со дня, следующего за последним днем уплаты налога, либо не позднее 3 месяцев со дня, следующего за днем представления налоговой декларации, если она подана с нарушением установленных сроков (п. 1 ст. 70 НК РФ). По второму сценарию налоговая инспекция доначислила налогоплательщику суммы налогов, ранее не указанные им в налоговой декларации. Тогда требование направляется в течение 20 дней с даты вступления в силу решения по налоговой проверке (п. 2 ст. 70 НК РФ)», – пояснил эксперт.

Он добавил, что своим определением Конституционный Суд подтвердил правильность позиции арбитражного суда Северо-Западного округа и Верховного Суда по делу ЗАО «Трест СевЗапСпецСтройМонтаж». «Она сводится к следующему. Справка по форме 2-НДФЛ не является декларацией или расчетом для целей осуществления налогового контроля. Такая справка не может являться предметом камеральной проверки. Поэтому правильность исчисления и уплаты НДФЛ могла быть проверена налоговой инспекцией только по результатам выездной налоговой проверки. Следовательно, в целях определения срока направления налогоплательщику требования об уплате налога п. 1 ст. 70 НК РФ не может быть применен, а надлежит применить п. 2 ст. 70 НК РФ», – пояснил Никита Болтинский.

Недоимка

Недоимка – это сумма налога (или сумма сбора), не уплаченная в установленный срок.

Также недоимкой признается излишне возмещенная ранее по решению инспекции сумма налога, которую контролеры выявили в ходе выездной или камеральной проверки.

В случаях, предусмотренных законодательством РФ, на недоимку начисляется пеня.

Дата выявления недоимки

Выявить недоимку инспекторы могут в рамках контрольных мероприятий — по результатам камеральной проверки или выездной проверки.

Она отражается в соответствующих решениях, принимаемых по результатам проверок. Дата таких решений это и есть дата выявления недоимки.

Выявить недоимку может и сам налогоплательщик, например, если обнаружит:

неверное указание в платежном поручении номера счета казначейства и наименования банка получателя, в результате чего налог не поступил в бюджет;

ошибки в исчислении облагаемой базы и суммы налога.

Иные правила установлены для недоимки в виде излишне возмещенной ранее суммы налога. Датой возникновения указанной недоимки является:

день фактического получения налогоплательщиком денежных средств — в случае возврата налога;

день принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, — в случае зачета налога.

Кроме того, инспекторы могут выявить недоимку и вне рамок контрольных мероприятий, например, сравнив суммы налога, указанные в декларациях (расчетах авансовых платежей).

При этом под днем выявления такой недоимки нужно понимать следующий день после наступления срока уплаты налога (авансового платежа), а в случае представления налоговой декларации (расчета авансового платежа) с нарушением установленных сроков — следующий день после ее представления.

Для установления даты возникновения недоимки налогоплательщик также может руководствоваться сведениями, отраженными на его лицевом счете, который ведет налоговый орган, поскольку они в любом случае отражаются на нем.

Срок взыскания выявленной недоимки

При выявлении недоимки в ходе налоговой проверки требование об уплате направляется в течение 20 рабочих дней с даты вступления в силу решения по проведенной проверке.

Для случаев, когда недоимка выявляется вне рамок контрольных мероприятий, срок для направления требования зависит от общей суммы задолженности (включая задолженность по пеням и штрафам):

500 руб. и более — требование направляется в течение 3 месяцев со дня выявления недоимки;

менее указанной суммы — в течение года со дня выявления недоимки.

Минимальный срок на добровольное погашение задолженности, указанной в требовании, — 8 рабочих дней начиная с даты получения требования. Однако этот срок по усмотрению налогового органа может быть увеличен. При этом максимальный предел не установлен.

По окончании указанного срока (или срока, указанного в самом требования) определяются сроки на бесспорное, а затем и на судебное взыскание недоимки.

Срок для бесспорного взыскания задолженности ограничен 2 месяцами, по окончании которых налоговый орган в течение 6 месяцев вправе обратиться в суд с заявлением о ее взыскании в судебном порядке.

Следовательно, принимая во внимание изложенное, максимальный срок, отведенный налоговым законодательством на взыскание выявленной недоимки, исчисляется так: начало отсчета — дата выявления недоимки + время до выставления требования об уплате (3 месяца или 20 рабочих дней) + срок на добровольную уплату (8 рабочих дней или более) + время на бесспорное взыскание (2 месяца) + время для обращения в суд (до 6 месяцев после окончания срока исполнения требования).

Способы взыскания недоимки

Бесспорное взыскание (взыскание без обращения в суд)

В большинстве случаев недоимку ИФНС взыскивает во внесудебном (бесспорном порядке) с банковских счетов организации или за счет принадлежащего ей имущества.

Для этого ИФНС выставляет организации требование об уплате налога.

Если организация не исполнит требование об уплате налога в срок, то ИФНС в течение двух месяцев со дня его истечения:

1. вынесет решение о взыскании налога за счет денег на банковских счетах организации (электронных денежных средств). Это решение в течение шести рабочих дней со дня его принятия ИФНС должна вручить представителю организации под расписку, а если это невозможно — направить организации по почте заказным письмом;
2. направит в банк поручение на списание денег со счета организации и их перечисление в бюджет. Банк спишет деньги со счета организации не позднее одного операционного дня, следующего за днем, когда получил.

Одновременно с принятием решения о взыскании ИФНС может приостановить операции по банковским счетам организации.

Если денег на банковских счетах недостаточно для исполнения решения о взыскании, ИФНС может взыскать налог за счет иного имущества организации, в том числе наличных в кассе.

Для этого в течение одного года со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога ИФНС может вынести решение о взыскании налога за счет имущества организации.

На основании такого решения ИФНС направляет судебным приставам постановление о взыскании налога, и они в рамках исполнительного производства начинают заниматься взысканием налога.

В частности, они могут наложить арест на имущество и впоследствии его принудительно изъять и реализовать.

Взыскание в судебном порядке

В суд за взысканием недоимки ИФНС обратится, если пропустит срок для бесспорного взыскания.

Обратиться в суд ИФНС может:

если пропущен срок принятия решения о взыскании налога за счет средств на счетах организации в банках — в течение шести месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога;

если пропущен срок на принятие решения о взыскании налога за счет имущества — в течение двух лет со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога.

Иван Жданов

Добрый день! Меня зовут Иван Жданов. Я уже более 5 лет работаю юристом в крупной компании. За это время я получил большой опыт,поэтому хочу поделиться с посетителями сайта информацией, которая может помочь решать многие вопросы.

Все данные для сайта администраторы собирали и перерабатывали для подробного и удобного для чтения изложения текста. Перед применением найденной на сайте информации необходима обязательная консультация с профессионалом.